土地增值税重置成本

依据土地增值税相关规定，旧房转让土地增值税扣除项目核算首选重置成本评估法，《土地增值税实施细则》规定：“旧房及建筑物的评估价格，是指在转让已使用的房屋及建筑物时，由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格。评估价格须经当地税务机关确认”，显然，重置成本法仅适用对地上旧房及建筑物扣除成本评估，但 房地产存在形态是“房地合一”，土地与地上建筑物难以分割分别获得成本。根据《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字[1995] 48号）（下文称“48号文”）第十条规定：“转让旧房的，应按房屋及建筑物的评估价格、取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用以及在转让环节缴纳的税金作为扣除项目金额计征土地增值税。对取得土地使用权时未支付地价款或不能提供已支付的地价款凭据的，不允许扣除取得土地使用权所支付的金额。”
鉴于旧房转让重置成本评估法存在的重复征税弊端，也基于土地增值税计征原则等考量，笔者认为：（1）旧房转让在运用重置成本法时，应将土地使用权成本一并纳入评估范围，对“房地合一”无法分离的土地及地上建筑物整体评估，整体评估价格作为扣除项计算缴纳土地增值税，可使旧房转让纳税主体税收负担合理匹配，避免重复征税；（2）如果将土地使用权成本纳入重置成本评估法难以践行，可以参考旧房受让方购入时点旧房所在地区县级政府公布的土地使用权基准地价作为土地使用权成本扣除。例如，《广州市地方税务局关于印发2014年土地增值税清算工作有关问题的处理指引的通知》（穗地税函[2014]175号）第七条规定：“对取得土地使用权所支付的地价款，纳税人应提供国土房管部门出具的相关凭据确定，不能提供的，可参照取得土地使用权时的基准地价确定。”在一定程度上解决了适用重置成本评估法的旧房转让无凭证地价款不可扣除产生的重复征税问题。