什么是课税原则？

于实质课税原则的概念，学界没有并统一的定义。日本学者金子宏教授的观点认为“实质课税原则是指在法律的适用上，表见事实（形式）与法律事实（实质）不同时，应采后者对其进行税法的解释和适用。” 台湾学者葛克昌在其著作《行政程序与纳税人基本权》中则认为，实质课税原则作为税法的一种解释方法，“在于税法解释适应不拘泥于法律外在形式，而须探究其实质经济意义。此由于税法依量能课税原则支配，税法上构成要件所适用之法律概念，须同时斟酌其经济过程及意义。”张守文教授在《税法原理》一书中指出：“实质课税原则是指对于某种情况不能仅根据其外观和形式确定是否应予课税，而应根据实际情况，尤其应当注意根据其经济目的和经济生活的实质，判断是否符合课税要素，以求公平、合理和有效地进行课税。”综上，我们可以看出，不论文字表述有何不同，学者们的观点基本可以概括为：实质课税原则是运用在当“形式”（外观）与“实质”（事实）不一致的时候，根据“实质”，而非“形式”，判断一行为是否符合课税要素，进而适用税法进行课税。但是，关于什么是“实质”这个关乎此原则的适用范围的重要问题上，却并没有一个定论。日本学者金子宏就认为，“实质”应当是指“法的实质”。亦即若一行为的事实关系和法律关系不一致时，不应仅就其外观形式进行判断，而是应当通过外观形式，对其实质进行本质上的分析和评判，从而进行课税。这就好比一个个体经营户，把自己的经营实体冠以公司之名，而实际上也只就其经营所得缴纳所得税，而不涉及法人的双重征税问题。而事实上，这种“法的本质”说，在其他部门法中也有体现。比如民法中“名为联营，实为借贷”的情况，以及公司法中“刺破公司面纱”制度等等，均是针对事实关系与法律关系发生不一致时的评判标准。也就是说，这是很多部门法的通则，并非税法独有。如果按照此种意义上的“实质”来理解实质课税原则，实际上是否认了其存在的特殊意义。故我认为采用“经济实质”来定义“实质”的内涵更为妥当。总体说来，“经济实质”是指在经济活动中产生的经济效果与作为法律要件的法律事实不相一致时，应对于经济效果进行税法的解释适用，而不仅仅以法律形式上的意义予以解释。因此，对于一个行为，纵然其法的形式或名义相同，但其经济实质有差异时应作不同处理。比如对于经济能力不同的个体依据其纳税能力的差异实行 “量能课税”。就是考虑到虽然在法律关系上他们是平等一致的，但由于经济实质的不同，予以差别对待。也就是说，相较于“法的实质”要求以法律规定来判别形式与实质的差异，“经济的实质”实际上是采取了法律以外的判断标准。这也是“实质课税原则”之所以遭到反对和诟病的一大原因。事实上，即便作为“经济的实质”本身，学界的认识也有不同。其中，对经济实质作狭义理解者，仅将税收规避行为（多指纳税人滥用私法上的形式及其形成可能性以避开纳税义务的行为）列入实质课税原则的适用范围。相对应的，其内涵的表述重在说明税收规避行为造成的外观与经济实质不同，应该以经济实质为课税对象。而对经济实质作广义理解者，一般认为经济实质的内容应包括：第一、区分课税对象的名义归属人与实质归属人，从而对课税对象的实质归属人予以课税[4]；第二、对无效法律行为满足课税要件的课税。即认为无效法律行为只要当事人加以履行，使其发生经济上的效果并维持其存在，就发生纳税义务，而不管该行为在私法上是否是有效力[5]；第三、违法或违反善良风俗行为满足课税要件的课税。有学者认为于此种情形，只要满足课税要件即可运用实质课税原则对之课税[6]；第四、虚伪行为（假装行为）满足课税要件的课税。有学者认为，如果该行为没有任何经济实质上的意义也就没有课税上的意义，但如果该行为下隐藏有真实的有实质意义的行为时，就应该以该真实行为为课税基础[7]；第五、税收规避行为的否认；这与上述狭义理解中的税收规避行为是基本一致的。故对经济实质作广义理解者在概括该原则的内涵时着重阐述外观、形式与经济实质的不一致（不仅仅限于税收规避），而应以行为体现的经济实质为基础课税。不难看出，相较于狭义的“经济实质”说，广义的“经济实质”说将课税过程中可能出现的多种外观、形式与经济实质不相符合的情形都纳入了该原则应予适用的范围，涉及更为广泛的经济生活领域，因而也面临更多的理论和实践挑战。故在本文中，将从广义“经济实质”的意义上对实质课税原则在适用中面临的问题进行探讨。

　　不同的学者对于租税应如何课征，有不同的看法：亚当斯密(Adam Smith)的古典自由经济学派四大课税原则
　　1.公平原则(按国民经济能力课税)
　　2.确定原则(时间、地点、方式)
　　3.便利原则(纳税手续)
　　4.经济原则(最小稽征费用原则)
　　不同于古典自由经济学派的最小政府观点，华格纳提出较积极的课税原则以配合政府日益增加的公共开支：
　　1.财政政策原则
　　(1)税收充分原则(2)税收弹性原则
　　2.国民经济原则
　　(1)选择正确税原则(所得、消费、财产)(2)选择适当税目原则
　　3.社会正义原则
　　(1)普遍原则(不分阶级、职业、性别、地域)(2)平等原则(累进、量能)
　　4.税务行政原则
　　(1)明确原则(2)便利原则(3)省费原则
　　西方各国税率与结构
　　一些国家的公司税比较
　　德国2006年税收结构
　　欧洲各国所得税率