国内外关于会计信息质量特征体系的研究现状

会计信息质量特征指的是会计詹息具有的性质， 从信
息提供者与信息使用者的不同角度来看， 所认定的会计信
息的标准可能会有所区别。对于会计信息质量曾有过许多
争论， 各国会计准则对质量特征的规定也不尽相同。
一、会计信息信息特征的内含
会计信息质量是企业为了实现会计目标而应在会计
信息的生成和披露中具备的质的规定。它包括会计信息
生成质量和会计信息披露质量。而会计信息质量特征是
会计信息所应当达到或满足的基本质量要求，是使财务
报表提供的会计信息对使用者有用的那些属性，是选择
或评价可供取舍会计准则、 程序和方法的标准， 是对财务
报告目标的具体化。
二、 国外会计信息质量特征研究
1 ． 美国早期研究
美国对会计信息质量特征的研究较早，美国注册会
计师协会( A I C P A ) 下属的会计研究所于 1 9 6 1年和 1 9 6 2
分别发表了《 会计研究论文集第 1 号》 和《 会计研究论文
集第 3号》 ， 其中涉及到对会计信息质量特征的探讨。
美国会计学会( A A A ) 在其 1 9 6 6年发表的《 基本会计
理论说明书》 ( A S t a t e m e n t o f B a s i c A c c o u n t i n g T h e o r y )中提
出四项评价会计信息的标准： 相关性、 可验证性、 超然性
和可定量性。这是第一次明确提出了会计信息质量标准
美国会计原则委员会( A P B ) 于 1 9 7 0年发布的{ A P B
S t at e m e n t N o ． 4 》 提出七项财务会计的目标( A P B将会计信
息质量特征视为会计目标的内容加以研究) ： 相关性、 可理
解性、 可验证性、 不偏不倚性 、 及时性、 可比性和完整性 。
美国注册会计师协会( A I C P A ) 资助的特鲁布罗德委员
会于 1 9 7 3年 1 0月发表了题为《 财务报表的目的》 的研究
报告，提出了七项作为会计信息质量特征的概念：相关
性、 重要性、 可靠性、 不偏不倚、 可比性、 一贯性和可理解
性。这个报告对后来的会计信息质量研究产生了极为深
远的影响。
美国财务会计准则委员会( F A S B ) 于 1 9 8 0年5月发布
的财务会计概念公告第 2号( S F AC N o ． 2 卜一 《 会计信息质
量的特征( 标准) 》 中提出了以“ 决策有用性” 为核心的会计
信息质量分级体系，认为会计信息的最高质量是决策有
用性， 而相关性和可靠性是主要的质量特征， 相对次要的
质量特征是可比性， 针对用户的质量特征是可理解性。
美国注册会计师协会( A I C P A ) 财务报告特别委员会于
1 9 9 4年发表了题为 《 改进企业报告——面向用户》的报
告， 在评估财务信息质量标准方面强调相关性、 可靠性和
可 比性。
2 ． 国际会计准则委员会的研究
国际会计准则委员会 ( 1 AS C )于 1 9 8 9年7月发布的
《 关于编制和提供财务报表的框架》 中认为， 高质量的会
计信息必须符合四个方面的质量特征， 即可理解性、 相关
性、 可靠性和可比性。并认为相关性包括预测作用、 证实
作用和重要性， 可靠性包括如实表述、 实质重于形式、 中
立性、 谨慎性和完整性等。在这四项主要质量之外， 还提
出两项有关可靠和相关信息的约束条件：及时性和效益
大于成本。
3 ． 英国早期研究
英国会计准则委员会于2 0世纪9 O年代陆续发布的
概念结构——原则公告， 将信息质量分为三大部分： f 1 ) 与
内容有关的质量。主要是相关性和可靠性。 相关性包括预
测价值和证实价值， 可靠性包括如实表述、 实质性、 中立
性、 谨慎性和完整性等； ( 2 ) 与报表表述有关的质量。分为
可比性和可理解性， 其中， 可比性包括一致性和披露， 可
理解性包括汇总与分类和使用者能力要求； ( 3 )对信息质
量的约束。具体内容包括质量标准权衡、 及时性、 效益大
于成本等。除此之外， 还有作为先决质量的重要性， 以及
英国对财务报表信息的传统要求——真实与公允。
三、 我国会计信息质量特征研究
我国对于会计信息质量特征的研究还是相当充分 的， 如我国在 1 9 9 2年发布的《 企业会计准则》 、 2 0 0 0年发
布的《 企业会计制度》 中规定了会计核算的一般原则， 其
中涉及会计信息质量的要求主要包括：真实性或如实反
映、 相关性、 一致性、 可比性、 及时性、 明晰性、 谨慎性、 完
整性和实质重于形式原则等。
我国财政部2 0 0 6年 2月 1 5 E t 颁布的 《 企业会计准
则一 一 基本准则》 第二章明确提出了会计信息质量要求，
包括： 可靠性原则( 如实反映、 真实可靠和内容完整) 、 相关
性原则、 可理解性原则、 可比性原则、 实质重于形式原则、
重要性原则、 谨慎性原则和及时性原则。
近年来， 理论界纷纷对会计信息质量特征进行研究，
特别是关于真实性、 相关性和可靠性的研究， 不少学者就
会计信息质量特征进行了大量研究。 吴联生认为， 会计信息质量特征体系由约束条件( 收
益>成本) 、 基础质量特征、 总体质量特征、 关键质量特征
( 可靠性、 充分性、 相关性和可比性) 及其次要质量特征等
部分组成。
余海荣在将我国的会计信息质量特征与 F A S B 、 I —
A S C 、 A S B提出的会计信息质量特征进行比较与分析后，
认为应当建立我国财务会计概念框架，将会计信息质量
特征纳入财务会计概念框架中，同时应当更加明确会计
目标， 建立多层次的会计信息质量特征体系。
万晓文在《 中外会计信息质量特征的比较》 中提出：
建立我国财务会计概念框架， 使之取代《 企业会计准则》 ；
同时建立一个有内在联系的多层次的会计信息质量特征
体系。在这个体系中， 主要质量特征包括可理解性、 可靠
性、 相关性、 可比性等， 次要特征有及时性、 完整性等， 而
把成本和效益的平衡、 谨慎性、 重要性等列为普遍性的限 制因素( 或约束条件) 。
同时重新对这些会计信息特征进行 定义， 并明确它们之间的层次性与内在关系。
四、 启示与展望
现今， 一系列会计造假案件发生后， 美国财务会计准
则委员会( F A S B ) 和国际会计准则委员会( i a s c ) 对会计信
息质量特征的要求逐渐增强，建立了具有层次性的会计
信息质量特征逻辑框架。我国学者对这方面的研究也 日
益增多，研究的模式是通过对西方国家的研究成果加以
借鉴并提出自己的观点。笔者认为， 我国对于会计信息质
量特征的研究可以从以下几个方面加以改进：
l 强化会计信息质量特征的可操作性
在我国，尽管会计信息质量特征与会计方法的选择
有关， 但是， 由于缺乏会计程序和方法选择的具体标准，
使其可操作性差，所以当前应尽快出台关于会计程序和
方法标准的制定政策，以满足会计信息质量特征具有可
2 ． 完善会计信息质量特征体系
我国应从宏观层面即在财务会计“ 概念框架” 上建立
完善的会计信息质量特征体系，明确各层次的相关性和
重要性， 有利于帮助使用者理解财务报告， 并据以做出恰
当的分析判断和正确的经济决策。会计信息质量特征应
当成为财务会计概念框架的组成要素，明确其在财务会
计概念框架中的地位、与财务报告目标和财务报表要素
之间的关系。
3 ． 建立会计信息质量特征体系的逻辑结构
我国诸多质量特征之间缺乏明确的主次逻辑关系，
具体分析后可以认为客观性、 相关性、 可比性、 一致性、 明
晰陛、 实质重于形式等构成了对会计信息的要求。这些要
求就其内容看虽然全面， 但由于内部逻辑关系的混乱。 一
系列的条款平行罗列，各部分间没有相互联系，彼此孤
立， 未能形成一个完整的逻辑构架。因而应当考虑建立一
个根据我国实际情况确定的会计信息的最高质量特征，
其他相关因素作为次要质量特征或内涵限定和约束条件
应适应与国际接轨的国际化趋势。