房地产开发业务中土地增值税的测算

对于土地增值税，有人可能会有个疑惑：既然已经交过“增值税”了，为什么还要交一道“土地增值税”？

其实这是两个不同的税种，“增值税”是对流转额征税，也叫商品和劳务税；而“土地增值税”是对转移房地产资源并取得收入的主体征税，主要是对自然资源消耗进行补偿、保障合理开发利用，同时调节极差收入，对土地增值率高的多征，所以“土地增值税”也号称“反房地产暴利税”。

因此“增值税”是流转税，具有普遍性；“土地增值税”是资源税，具有特定性。

一、一般土地增值税的测算

土地增值税征收常见的几种形式有：

（1）直接转让土地使用权；

（2）取得土地使用权后仅进行开发，即生地转为熟地，然后直接将空地转让；

（3）转让在建工程；

（4）取得土地使用权后进行房屋开发建造再转让；

（5）将购买的房产（旧房）再转让（个人住宅暂免）；

（6）自建自用房产再转让；

（7）交换房地产（个人互换住房暂免）。

注：1994年1月1日起实施并在2011年修订更新的《 人民共和国土地增值税暂行条例》中土地增值税的征税范围仅限于国有土地使用权；2019年7月16日《 人民共和国土地增值税法（征求意见稿）》首次将集体土地使用权纳入征税范围。

其中第（4）项是土地增值税征收最常见的形式，包含开发商拿地建房和拆除重建类城市更新项目。

土地增值税税率实行四级超率累进税率：

注：根据《 人民共和国土地增值税暂行条例》（简称“条例”），纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税。

因此，测算土地增值税关键是得出“增值额”和“扣除项目金额”，《条例》中规定的扣除项目包括：

（1）取得土地使用权所支付的金额；

（2）开发土地的成本、费用；

（3）新建房及配套设施的成本、费用，或者旧房及建筑物的评估价格；

（4）与转让房地产有关的税金；

（5）财政部规定的其他扣除项目。

二、涉及拆迁安置时的特殊考虑

根据《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》第六条的规定：房地产企业用建造的房地产安置回迁户的，安置用房“视同销售”处理，同时将此确认为房地产开发项目的“拆迁补偿费”计入“开发成本”中；房地产开发企业和回迁户之间的补差价款，计入/抵减“拆迁补偿费”。

三、测算过程及需注意的问题

四、其他情形下的土地增值税

上文主要就“从事房地产开发的纳税人土地增值税清算”情形下的测算做说明，另有预征、尾盘销售、核定清算、存量房转让、存量房核定、整体转让在建工程等情形的测算，可参考国家税务总局2016年7月发布的《土地增值税纳税申报表》。

五、番外：房地产开发业务中的增值税

营改增后，由于房地产企业支付的“土地价款”无法直接抵扣进项税，因此《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》中规定一般纳税人计算增值税时的销售额中考虑了这一问题，实际采取了计算抵扣的办法，计算公式如下：

计算增值税的销售额=(全部价款和价外费用 -当期允许扣除的土地价款 )/(1+9%)

（终）