企业税务稽查后的账务调整技巧

企业税务稽查后的账务调整技巧
　　在税务稽查实践中，税务稽查稽查机关稽查的账务分为两种情况：一种对本年度的账务进行稽查;另一种是对过去以往年度的账务进行稽查。因此，税务稽查后的账务调整涉及到本年度的账务调整和跨年度的账务调整。如果税务稽查机关稽查出的本年度的账务有错误，则企业只要按照红字更正法、补充调整法和综合调整法进行处理，有关“红字更正法、补充调整法和综合调整法”的详细内容，请参阅本章第三节第二部分“年度结账前账务自查，及时账务调整规避纳税盲点”的内容。以下主要介绍税务稽查后的账务调整思路、跨年度账务调整技巧和增值税的账务调整技巧。
　　(一)税务稽查后的账务调整总思路
　　笔者认为，税务稽查后的账务调整总思路可以归纳为以下三点：
　　1、账务处理正确，会计与税法的差异而补税的，不需要对原账务处理进行调整。
　　例如：A企业2013年应纳税所得额100万元，所得税率25%，经税务稽查后，查出业务招待费超限额10万元、列支赞助支出5万元，未作纳税调整，假设其他方面均无问题。企业列支的业务招待费的账务处理如下：
　　借：管理费用等1000000
　　贷：银行存款1000000
　　企业列支赞助支出的账务处理如下：
　　借：营业外支出50000
　　贷：银行存款50000
　　按会计准则的规定，企业这样的处理是正确，但是税法对业务招待费的列支有限额规定，对赞助支出是不允许税前列支的`，那么对于调整的部分，是不需要进行账务调整的，企业在补缴税款的时候，只需补缴的税款进行账务处理即可：
　　借：所得税费用37500[(50000+100000)×25%]
　　贷：应交税费—企业所得税37500
　　借：应交税费—企业所得税37500
　　贷：银行存款37500
　　2、企业账务处理错误造成的补缴税款，必须按会计的记账原则对原账务处理进行调整。
　　例如：某企业将自产产品用于本企业的办公楼修建，产品成本为20万元，同类不含税销售价格为30万元，企业的会计处理：
　　借：在建工程200，000
　　贷：产成品200，000
　　像这种情况，增值税法上要视同销售，按照企业所得税法规定不视同销售，企业正确的账务处理应是：
　　借：在建工程251，000
　　贷：产成品200，000
　　应交税费——应交增值税(销项税额)51，000(30万×17%)
　　调账：
　　借：在建工程51，000
　　贷：应交税费——增值税检查调整51，000
　　3、对于一些不需要账务调整，但是涉税数据有变化的，也要进行相应的调整，如：亏损数额的调整。
　　(二)税务稽查后的跨年度的账务调整技巧
　　1、涉及的会计科目和调账方法如果税务稽查查出的是上年或以前年度的错误账务处理问题，那么纳税人就必须通过“以前年度损益调整”会计科目进行调整，应选择“综合调整法”进行调账。因为，在这种情况下，上年度财务决算已经编报，成本费用账户已经结平，没有余额，纳税人不可能再去调整原来的损益类科目，只有通过“以前年度损益调整”科目进行调账。
　　2、“以前年度损益调整”的会计处理本科目核算企业本年度发生的调整以前年度损益的事项以及本年度发现的重要前期差错更正涉及调整以前年度损益的事项。企业在资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的需要调整报告年度损益的事项，也可以通过本科目核算。以前年度损益调整的主要账务处理如下：
　　(1)企业调整增加以前年度利润或减少以前年度亏损，借记有关科目，贷记本科目;调整减少以前年度利润或增加以前年度亏损做相反的会计分录。
　　(2)由于以前年度损益调整增加的所得税费用，借记本科目，贷记“应交税费——应交所得税”等科目;由于以前年度损益调整减少的所得税费用做相反的会计分录。
　　(3)经上述调整后，应将本科目的余额转入“利润分配——未分配利润”科目。本科目如为贷方余额，借记本科目，贷记“利润分配——未分配利润”科目;如为借方余额做相反的会计分录，本科目结转后应无余额。
　　要特别提醒的是：对以前年度损益这个科目的使用，只适用于损益类科目，比如说，管理费用、主营业务成本，……对于跨年度的非损益类科目，如固定资产、应收账款、应付账款等科目不变。
　　[案例分析1：某企业税务稽查后跨年度的账务调整分析]
　　(1)案情介绍
　　税务机关2014年5月对某纳税人2013年度的纳税情况进行纳税检查时，发现该企业2013年将基建工程领用的原材料30000元计入管理费用(增值税进项税额已经转出)。根据企业会计准则的规定，基建工程领用的原材料应记入“在建工程”，该企业将其列入管理费用，等于虚增了成本，减少了当年利润，应调增在建工程成本，调增上年利润，补交企业所得税，请问该企业应如何进行账务调整?
　　(2)账务调整分析
　　调整上年利润时：
　　借：在建工程30000
　　贷：以前年度损益调整30000
　　补交企业所得税9900元(30000×25%)
　　借：以前年度损益调整7500
　　贷：应交税费——应交所得税7500
　　年末结转本年利润时：
　　借：以前年度损益调整22500
　　贷：利润分配——未分配利润22500
　　[案例分析2：税务稽查某企业以前年度边角料隐瞒销售收入的账务调整分析]
　　(1)案情介绍
　　2014年4月，某税务机关在对2013年所得税检查中，发现某企业一项非正常会计分录，借：银行存款;贷：其他应付款。经查证为该企业出售下脚料的业务，共计936000元，税务机关责令该企业补缴增值税、企业所得税等。假设不考虑城市维护建设税、教育费附加以及滞纳金和罚款等。该企业为一般纳税人，所得税率25%，采用资产负债表债务法进行所得税会计处理。请问该企业应如何进行账务调整?
　　(2)账务调整分析
　　2014年调整补缴的增值税并结转下脚料收入：
　　借：其他应付款936000
　　贷：以前年度损益调整800000
　　应交税费——增值税检查调整136000〔936000÷(117%)×17%〕
　　因该企业下脚料没有单独核算，均已计入产品成本，因此不需要结转成本。税务机关要求该企业以后单独核算下脚料的成本，并在出售时与收入同时结转。假设该企业2013年销售收入为1500万元，发生广告费和业务宣传费230万元，适用的广告费和业务宣传费扣除比例为15%，企业当年纳税调增广告费和业务宣传费5万元(230-1500×15%)。2014年稽查以上下脚料，增加当年销售收入80万元，2013年可扣除的广告费和业务宣传费为(150080)×15%=237(万元)，发生的广告费和业务宣传费230万元可全额扣除。则该企业2013年应调增应纳税所得额为80-5=75(万元)。
　　根据《企业会计准则第18号——所得税》，广告费会计与税法形成的暂时性差异可以在以后年度无限期转回。2013年企业已将5万元可抵扣暂时性差异进行了递延所得税的会计处理，即：
　　借：递延所得税资产12500(50000×25%)
　　贷：所得税费用12500
　　则2014年应调整2013年广告费确认的递延所得税资产，并计提补交的所得税：
　　借：以前年度损益调整200000
　　贷：递延所得税资产12500
　　应交税费——应交所得税187500(750000×25%)
　　2014年补缴税款时：
　　借：应交税费——增值税检查调整136000
　　应交所得税187500
　　贷：银行存款323500
　　结转“以前年度损益调整”科目
　　借：以前年度损益调整600000(800000-200000)
　　贷：利润分配——未分配利润600000
　　(三)增值税稽查后的账务调整技巧
　　对增值税一般纳税人，应设立“应交税费——增值税检查调整”专门账户核算应补(退)的增值税。凡检查后应调减账面进项税额或调增销项税额和进项税额转出的数额，借记有关科目，贷记本科目;凡检查后应调增账面进项税额或调减销项税额和进项税额转出的数额，作和上述相反分录。全部调账事项入账后，应结转出本账户的余额，并对该余额进行处理。具体调整技巧如下：
　　1、若余额在借方，全部视同留抵进项税额，按其借方余额数，借记“应交税费——应交增值税(进项税额)科目”，贷记本科目。
　　如“应交税费——增值税检查调整”借方余额10万元。
　　借：应交税费——应交增值税(进项税额)10万元
　　贷：应交税费——增值税检查调整10万元
　　2、若余额在贷方，且“应交税费——应交增值税”账户无余额，按其贷方余额数，借记本科目，贷记“应交税费——未交增值税”科目。
　　如“应交税费——增值税检查调整”贷方余额10万元，“应交税费——应交增值税”账户无余额。
　　借：应交税费——增值税检查调整10万元
　　贷：应交税费——未交增值税10万元
　　“应交税费——未交增值税”科目的贷款余额表示当月应缴纳税款10万元。
　　3、若本账户余额在贷方，“应交税费——应交增值税”账户有借方余额且等于或大于这个贷方余额，按其贷方余额数，借记本科目，贷记“应交税费——应交增值税”科目。
　　如“应交税金——增值税检查调整”贷方余额10万元，“应交税费——应交增值税”账户余额为借方11万元。
　　借：应交税费——增值税检查调整10万元
　　贷：应交税费——未交增值税10万元
　　先冲减留抵税额10万元。
　　4、若本账户余额在贷方，“应交税费——应交增值税”账户有借方余额但小于这个贷方余额，应将这两个账户的余额冲出，其差额贷记“应交税费——未交增值税”科目。
　　如“应交税金——增值税检查调整”贷方余额10万元，“应交税金——应交增值税”账户余额为借方8万元。
　　借：应交税金——增值税检查调整10万元
　　贷：应交税金——应交增值税8万元
　　——未交增值税2万元
　　先冲抵留抵税额8万元，再补缴税款2万元。
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