影响企业内部控制有效实施的因素有哪些

众所周知，企业内部控制在执行过程中，总会受到某种力量的推动或是阻碍。笔者认为影响内部控制执行的力量主要有三大方面，它们分别是：内部控制环境、企业资源和内部控制制度本身。
　　 一、内部控制环境对执行的影响
　　 企业作为一个系统，总是在一定的环境下运行。环境又可分为外部环境和内部环境。内部控制系统作为企业的一个子系统，与企业所处的外部环境是相同的。因此，在讨论内部控制环境对执行的影响时，应从内部环境入手，对其进行认真的审视。
　　 根据COSO委员会《内部控制整体框架》及我国五部委颁布的《企业内部控制基本规范》，笔者对内部控制环境做如下定义：内部控制环境决定了一个组织的基调，是企业内部控制机制运行的组织氛围。它影响组织成员对于控制的意识，是内部控制其他要素的基础，提供纲领和结构。而内部控制环境又主要包括哪几个方面呢？又将如何影响内部控制的执行？以下将通过三大方面来阐述内部控制环境对内部控制执行的影响。
　　 1.合理的组织结构。内部控制是以组织结构为基础建立的制度控制，而合理的组织结构是达到内部控制目标的组织保证。首先，合理的组织结构应具备合理的组织纵横结构布局。因为只有适宜的等级层次与管理幅度才有利于内部控制目标的分解及制度的具体化，从而有利于制度的实施。其次，组织各部门之间的分工合作要协调。有学者认为，内部控制制度因素只有适应分工的技术效率的内在要求，其整体的制度效率才能提高。各部门之间分工合作的协调性，可以保证内部控制执行的专业化和有效的管理。最后，明确组织结构中的权责关系。到底谁对内部控制负责？这是内部控制执行过程中必须关注的问题。只有明确了内部控制的责任主体、各执行部门的职责范围和各执行人员的职责权限后才可以确保各部门和人员能够各司其职、各尽其责地执行内部控制的相关制度。
　　 2.合格的执行人员。内部控制不仅包括等级关系的控制，还包括基于平行流程的横向之间的相互控制，内部控制是网络化的立体控制）。基于此，执行人员既为内部控制的执行主体，也为内部控制的执行客体，其对企业内部控制执行的好坏起着决定性的作用。
　　 从权力制衡的角度来看，管理层更多地是内部控制的执行者，重大决策权应归属于董事会（具体是指下设的专业委员会），这样才能达到决策、执行与监督三权分离的效果，否则就会出现管理层权力过大，超越内部控制的制约。因此可将执行者分为两个级别，即管理层和一般员工。管理层是指令的发出者和执行的指挥者。指令的正确性、必要性、可行性、可操作性，指令是否细化量化，直接影响了执行的效果。上司对执行过程的跟进、指导、示范、检查、控制，也是使执行到位的必要工作。企业一般员工的素质、组织道德、知识、能力、经验等因素均会影响其对内部控制的认知和内化程度，从而影响到内部控制的有效执行与否。
　　 3.企业文化。企业文化直接影响着内部控制。企业文化的水平越高，就越有控制意识。控制意识越强的企业通常也存在更好的控制环境，而控制环境设定了企业的内部控制基调，影响员工对内部控制的认识和态度，从而保证内部控制作用的有效发挥。
　　 二、企业资源对执行的影响
　　 内部控制具有全员化、全过程的特点。在实施内部控制的过程中，企业必定要投入大量的资源，主要包括物质资源、人力资源、信息资源以及权威资源。
　　 1.物质资源。物质资源包括企业在实施内部控制过程中所投入的物力和财力，这是内部控制执行的物质基础。物质资源的投入应本着成本效益原则，力求以最小的投入获取最大的产出，既保证内部控制执行活动的正常开展，又要避免不必要的浪费。适量的物质资源的投入，有助于内部控制的有效执行；反之，物质资源投入过量，就会造成资源浪费，达不到内部控制执行的成本效益性。
　　 2.人力资源。内部控制是由人来进行设计并实施的，确保组织内所有成员具有一定水准的诚信、道德观和能力的人力资源方针，是内部控制有效的关键因素之一。人力资源是组织拥有的体现在全体员工体力与智力上的全部经济资源，它虽然不能像物质资源那样容易量化，但对企业内部控制的有效执行，人力资源发挥着更为重要的作用。
　　 3.信息资源。管理层的指令传递与接受，密切关注行动信息的反馈，从而及时调整实施方案，这是执行活动必不可少的双向互动交流，也是确保执行活动有效进行的重要因素。因此，内部控制的执行者不仅应该获得足够的信息资源，而且还应当确保信息渠道的畅通无阻和获取信息的及时性，使信息利用呈现最佳价值，保证内部控制目标的顺利实现。
　　 4.权威资源。权威资源是内部控制执行活动的一种特殊资源。斯特考尔认为“制度是能够自行实行或由某种外在权威施行的行为规范”。负责执行的人员要使其执行活动得以顺利进行，就必须具备相应的权威。而在内部控制的执行过程中，内控制度是施控主体权威的唯一来源。因为内部控制作为非人格的控制机制，在理想执行状态下，其控制对象不限于受控方，施控方本身亦是内控制度的控制对象。与强调等级制的传统科层制中领导的权威来源于领袖气质、人格魅力、伦理道德等是不同的。
　　 三、内部控制制度本身对执行的影响
　　 我国相关部门正式发布的内部控制规范、指南多达几十部，因此企业在建设内部控制过程中可以选择遵循的依据就很多，这使得有些企业无所适从。正如COSO在1992年的报告中所言， 需要针对企业的管理层投资者、注册会计师、监管部门等各方的需求和期望，“建立一个适应各方需求的通用的内部控制定义；提供一个内部控制标准，无论何种规模、性质的企业和组织都可以参照该标准评估他们的内部控制系统，并确定如何改进。”显然，内部控制制度的完善与否直接影响到企业内部控制的有效执行。而内控规范的可操作性、内控指南的具体性及制度的成本效益性则影响着企业内部控制制度的建立和有效实施。
　　 1.内控规范的可操作性。2008年6月由财政部等五部委制定的《企业内部控制基本规范》正式出台。该规范为 企业首次构建了一个企业内部控制的标准框架，有效解决政出多门、要求不一、企业无所适从的问题，有利于提高内部控制监管效率、降低监管成本，有利于优化企业管理和增强企业竞争实力。但与美国萨班斯法案的颁布相比， 企业对《基本规范》的出炉，反应平静； IT业界对此法律反应冷淡，因此将尚在修订中的这部规范称为“ 版的萨班斯法案”有着夸大其约束力和影响力的嫌疑。国家会计学院郑洪涛博士认为这部规范的条款十分原则，最大的弊端是缺少权威性和可操作性，因而也缺乏强制约束力。所以该规范的出台并未解决前面COSO提到的“建立一个无论何种规模、性质的企业和组织都可以参照的标准”。
　　 2.内控指南的具体性。财政部等五部委在颁布《企业内部控制基本规范》后，于2009年1月又陆续出台了包括组织架构、社会责任、资金、采购等十项企业内控应用指引。这些应用指引较多为原则性条款且所涵括的企业类型较多，不具针对性和可操作性。于是，市场上出现了很多结合企业内控规范的实务操作指南的书籍和培训机构，但又缺乏具体性和权威性。这些因素都制约着企业内部控制制度的设立和实施。
　　 3.内部控制制度的成本效益性。企业在建立一项制度时都会考虑实施该制度所带来的成本和效益。同样，如果企业实施内部控制的成本大于控制效果而发生损失时，就没有必要设置控制环节或控制措施。在现有的大企业中都有建立内部控制，而在小企业里一般没有正规的制度。我国相关部门要求上市公司在2009年7月1日开始施行《企业内部控制基本规范》，鼓励非上市公司施行。因此，原已有内部控制的企业要按规范进行调整，而原来没有正规内部控制制度的企业则要开始建立。企业在投入大量的人力和物力后，内部控制所带来的效益并没有很快显现。而且，由于监管者的内部控制要求具有强制性,但实际上他与管理者对内部控制的需求又存在明显的不一致性,从实施的后果来看, 管理者在企业内部控制建设上的努力在很大程度上成了一种对监管者要求的遵循, 而对企业自身的经营管理意义并没有想象的那么大。因此，内部控制制度的成本效益性在很大程度上影响企业内部控制的有效执行。
　　

导读：伴随着内部控制由“部分控制”转向“全面控制”，内部控制的目标随内部控制的发展呈多元化趋势，而内部控制的层次随之形成两个层次。第一个层次是经营者对公司生产经营过程的控制，称之为管理控制。这个层次上的内部控制可以通过公司内部各个部门、各个岗位的职责授权与职务划分的内部牵制与相互制衡得以有效执行，并受审计委员会、内部审计部门的事前、事中监督及注册会计师内部控制审核的事后监督。第二个层次是所有者对经营者本身实施的监控，称之为公司治理控制。这个层次的内部控制对象是公司的董事以及高级经理阶层，涉及到公司法人治理结构是否有效。

内部控制的影响因素
　　（一）管理控制对内部控制的影响
　　一个系统的内部控制体系，其影响因素是复杂的。企业管理控制所涉及的主要是企业日常生产经营活动的控制与约束，它以经营权为基础。企业管理层的内部控制是对企业的直接控制，它直接对企业生产经营中的各种资源（包括物质资源和知识资源）进行监督和控制，直接影响到企业的效益和效果，直接影响到企业目标的实现。这一层内部控制制度可以认为是最有直接效果的控制，它直接关系着代理人履行受托责任的成败。从职能来看，它主要包括：生产经营管理控制、财务管理控制、行政管理控制、经营管理控制；从控制程序来看，它主要包括：战略目标分解、控制标准制定、内部报告、经营业绩评价和管理者报酬。
　　（二）公司治理控制对内部控制的影响
　　健全的公司治理是内部控制有效运行的保证。内部控制处于公司治理设定的大环境之下，内部控制能否有效运行，与公司治理是否完善有很大关系。
　　1.公司治理对内部控制的直接影响
　　（1）公司治理是内部控制系统有效运行的条件。内部控制能否有效运行，与公司治理是否完善有很大关系。只有在完善的公司治理环境中，一个良好的内部控制系统才能有效运行，从而达到提高企业经营效率与效果并加强信息披露真实性的目的。反之，如果公司治理结构不理想，再有效的内部控制制度设计往往也会流于形式。
　　（2）公司治理是内部控制的组织保障。如果一个公司的治理结构完善，股东大会、董事会、经理层和监事会各负其责、各司其职、协调运转、相互制衡，首先在最高层次上保证了内部控制的建立和实施；如果公司治理无效，经理层就会在追求个人利益最大化动机的驱使下，产生破坏内部控制的动机，使内部控制部分甚至完全失效。究其原因，一个完善的公司治理结构和机制具有优化权力配置、激励和协调的功能，可以解决委托人与代理人之间的道德风险和逆向选择问题；可以规范和约束代理人的行为和克服代理人的机会主义倾向；可以激励和约束董事会和高级管理层的行为，从而影响内部控制的效率。
　　2.公司治理对内部控制的间接影响
　　由于上层的企业治理控制往往与企业的长期利益和长远发展相联系，相对来说更加重要，如果上层的控制不恰当，那将直接影响到管理控制的效果和效率。正如我国的现实所示，上层企业治理控制的不完善最终导致了下层企业管理控制的低效和薄弱，引发企业的低效率和亏损。公司治理结构层次上的控制在企业的战略规划、经营管理中发挥着重要作用，是内部控制的第一层次，是最根本的控制，也是整个企业内部控制的上层建筑，但同时它以所有权为基础，直接影响着企业下层的经营管理控制。
　　（三）内部控制影响因素的路径分析
　　从上面的分析可以看出公司治理从两个途径影响内部控制：公司治理控制→内部控制；公司治理控制→管理控制→内部控制。公司治理控制、管理控制与内部控制之间的因果作用是更复杂的传递过程，管理控制这个变量对于内部控制是原因变量，而对于公司治理控制则是结果变量。这时，对整个因果结构模型就不能简单地以因变量或自变量的概念来划分变量类型，也就不可以用简单的回归模型分析了。
　　与回归分析相比，路径分析是一种统计分析能力更强大的工具，它可以揭示多元回归系数与简单回归系数之间的数量联系。简单回归系数是一个自变量对因变量的总作用（含直接作用和间接作用），而多元分析的回归系数则是相应自变量对因变量的净作用（直接作用）。将路径分析的总作用分解为直接作用（净作用）和各种形式的间接作用，以便对整个模型系统中变量的因果关系有更为具体、深入的理解。

用路径图（图1）来表示它们之间的关系。

一、企业内部控制有效性的影响因素分析

一控制环境对内部控制有效性影响

内控环境作为现代企业内部结构的重要组成部分也是影响企业发展质量的重要因素它在很大程度上影响着企业其他控制要素产生作用的力度。企业必须得到良好的内部环境的支撑才可以保证内控机制得到有力的贯彻执行。

二控制活动对内部控制有效性影响

控制活动主要是指企业在预测和识别风险之后可能采取的针对风险的防范措施也是指企业在风险爆发以后、快速反应提出的风险解决手段。将企业的风险控制活动细分就包含批准、授权、验证、协调、复核、定期盘点、记录核对、财产保护、职责分离、绩效考核等等方面。

三风险评估对内部控制有效性影响

风险管理与内部控制在内容上表现出息息相关的联系。国内目前存在的风险管理研究理论体系囊括了内部控制的内容风险管理的目标包括内部控制目标风险管理的要素也包含了目标设定、事件识别和风险对策三

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方面。企业的风险评估工作需要识别并分析企业在经营与内部控制环节中隐藏的风险并深入地研究相应的解决措施。为了达成企业规划的目标必须兼顾企业各个环节和部门可能面临的风险对此加以识别、预测和防范。

四信息沟通对内部控制有效性影响

信息与沟通是为企业内部控制体系提供源源不断的活力的重要途径帮助企业的领导层在督促其内部各种项目活动的展开和做出必要的决策时尽量避免差错。完善信息沟通机制在企业内部建立内容详实的内部报告体系建设信息往来通畅的渠道从而带动各项资源的自由流通和高效利用使各项必须得到传达的政策快速流通这也是帮助企业正确决策和落实计划的有效手段。

五内部监督对内部控制有效性影响

内部监督指企业对内部控制建立与实施情况监督检查评价内部控制的有效性发现内部控制缺陷并及时加以改进。内部监督是实现内部控制的重要保证。内部控制的形式有日常监督和专项监督企业在此基础上定期进行自我评价出具自我评价报告实现内部监督。

二、促进内部控制发挥有效性的对策

一加强企业文化建设

文化氛围和思想道德水平是企业内部一种可贵的无形资产它可以在文化的高度对企业的发展进步加以指导和保驾护航。企业在加强自身内部实力的同时不能忽略文化软实力的作用也不可在文化建设工作中把目光局限于短期文化建设。而是加强对企业的经营情况和内部员工特征的把

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握从而综合各方因素建设最具有企业特色的文化达到和公司战略目标相协调的文化目的。从企业宏观来看需要加强深层文化的作用注重以人为本把培养工作人员的整体素质、道德品质作为基础要求营造“诚实守信”工作氛围。

二企业应构建风险导向型内部控制

风险导向型内部控制是一种与风险评估紧密相连的事物它存在的最大价值就在于可以最高效而科学地使内部控制与风险管理达到一种高度协调的状态。在任何企业经营项目内部风险的存在是必然的企业唯一能做的就是预防规避与分散解决。企业必须对公司涉及的各个项目展开风险评估大致清楚所面临的风险种类与级别并据此探究风险诱因思考防范和降低危险指数的举措。风险导向型内部控制的良好建构有助于使企业统筹内部控制和风险管理双方降低风险给企业带来的压力和威胁。

三建立良好的信息传递系统

企业应该以自身的具体运行情况为出发点在此基础上构建科学的信息传递体系帮助企业科学准确地把握市场新动向并帮助企业达到生产指标的相关要求。此外良好的信息传递系统有助于企业与其他同行或行外的企业建立友好合作关系共享信息、技术等等有形或者无形的宝贵资源从而扩大企业的影响力并且借助合作企业的力量促进自身企业的发展带动经济效益的大幅度提升。

四健全企业内部控制评价体系

对于现代经济发展条件下的企业运行状况而言内部控制的工作态势及评价的系列机制会促进企业的内部控制机制形成并带动其发展的速度。

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内部控制评价是内部控制制度的重要组成部分对企业的监督有着最关键的把关作用。内部控制评价主体要想充分履行自身职能监控内部控制体系方面有所作为就必须加强企业内部建设内部控制评价主体的制衡机制。毋庸置疑企业如果采用单一评价主体模式是不可能取得良好的监督成果的内部控制评价主体多元化是必然趋势。

五加强内部监督

企业的内部监控审查在内部控制中占据重要作用。其中专业的内部监督审计单位必须在企业内部系统中占据独立地位这是对管理单位负责的体现也是使其更高效科学、公平公正地行使工作职权的必然结果。当然企业的外部监控工作也需要引起重视使其作用于企业的内控机制完善。财务、审计等单位既需要做到权责分明高度协调还需要优化内部信息流通与共享渠道提高单位相互监督的质量和效率。

三、结束语

内部控制作为现代经济体系中的重要模式对企业的发展有巨大影响企业需要加强对内部控制有效性的影响因素的分析即控制环境控制活动、风险评估、信息沟通等内容对内部控制的有效性影响在此基础上思考促进内部控制发挥有效性的对策达到通过内部控制有效提高企业运行效率的效果。