请教企业所得税年报中附表的填写

如何填写《工资薪金和工会经费等三项经费明细表》（附表十二）

一、基本结构及与主要逻辑关系

（一）适用范围

1．本表适用于各类纳税人填报。

2．纳税人当年“应付工资”科目贷方发生的全部工资薪金，根据“工资薪金”分配汇总表，有的已计入管理费用、销售费用等期间费用，也有的计入在建工程，更多的是分配到当期生产的在产品、产成品中。计入本期生产的产成品中的工资薪金，有的本期已销售出去，有的还库存在企业的存货中。因此，包含在本期销售（营业）成本中的工薪支出，有的是本期发生的，有的是以前年度发生的。在实际操作中，并不要求对工资分配去向进行调整，从而造成成本费用核算的不准确。在申报纳税时，对工资薪金支出作为期间费用进行调整，不再要求企业去追溯调整有关产品成本、期间费用、在建工程等各个项目。只要将本纳税年度实际发放的工资与税前扣除的工资标准进行比较，确定纳税调整额即可。

3．纳税人工资薪金支出与计税工资的概念和范围

根据《 人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》（财法〔1994]3号）规定：内资企业所得税有关税收政策中所称计税工资，是指计算应纳税所得额时，允许扣除的工资标准。包括企业以各种形式支付给职工的基本工资、浮动工资，各类补贴、津贴、奖金等。

根据《国家税务总局关于印发（企业所得税税前扣除办法）的通知》（国税发[2000] 084号）规定：＿工资薪金支出是纳税人每一纳税年度支付给在本企业任职或与其有雇佣关系的员工的所有现金或非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与任职或者受雇有关的其他支出。地区补贴、物价补贴和误餐补贴均应作为工资薪金支出。

纳税人发生的下列支出，不得作为工资薪金支出：

(1)雇员向纳税人投资而分配的股息性所得；

(2)根据国家或省级政府的规定为雇员支付的社会保障性缴款：

(3)从已提取职工福利基金中支付的各项福利支出（包括职工生活困难补助、探亲路费等）；

(4)各项劳动保护支出；

(5)雇员调动工作的差旅费和安家费；

(6)雇员离退休、退职待遇的各项支出；

(7)独生子女补贴：

(8)纳税人负担的住房公积金；

(9)国家税务总局认定的其他不属于工资薪金支出的项目。

在本企业任职或与其有雇佣关系的员工包括固定职工、合同工、临时工，但下列情况除外：

(1)应从提取的职工福利费中列支的医务室、职工浴室、理发室、幼儿园、托儿所人员；

(2)已领取养老保险金、失业救济金的离退休职工、下岗职工、待岗职工；

(3)己出售的住房或租金收入计入住房周转金的出租房的管理服务人员。

（二）基本结构

根据企业工资的管理形式，本表分为“非工效挂钩企业”和“工效挂钩企业”两部分，每一部分按工资和三项经费分为工资薪金、工会经费、职工福利费、职工教育经费和小计5列；并按其来源分为生产成本、制造费用、销售（营业）费用、管理费用和在建工程5个行次，以及反映会计核算与税收政策差异的相应行次。主要反映纳税人本年实际发放、计提的全部工资薪金和职工福利费等三项费用，按税法规定可扣除额或本年结转以后年度扣除额及以前年度累计结余数等情况
三）主要逻辑关系

非工效挂钩企业：

1. 5列（三项费用小计）=2列＋3列 4列。

2. 6行（计入成本费用合计）=1行＋2行＋3行＋4行＋5行。

3．当第7行1列小于第8行×计税工资标准×月份（新办企业按实际经营月份）时，本期税前扣除限额为第7行1列；当第7行1列大于第8行×计税工资标准×月份（新办企业按实际经营月份）时，本期税前扣除限额为第8行×计税工资标准×月份（新办企业按实际经营月份）；第9行“本期税前扣除限额”第3列“福利费”=第9行第1列×14%：第4列“教育经费”＝第9行第1列× 1.5%（或2.5%)；第2列“工会经费”×第6行第1列×2%.

4．第10行各列＝第6行各列一第9行各列。

5．第1列至第4列第6行分别填入附表四、第1列第1行至第4行；第1列至第4列第9行分别填入附表四、第2列第1行至第4行；第1列至第4列第10行分别填入附表四、第3列第1行至第4行。

工效挂钩企业：

1. 5列（三项费用小计）=2列＋3列＋4列。

2. 6行（计入成本费用合计）=1行＋2行＋ "… "5行（特殊情况除外）。

3. 10行各列（纳税调增数）＝(6行一7行）各列。

4. 7行2列（或3列）=7行1列× 14%（或2%? 2.5%)

5．第10行第2? 3? 4列：三项费用应分别≤第10行第1列× 14%(1.5％或2.5%).

6．第14行第1列＝第11 12一13行。

二、具体填报说明
现行内资企业所得税税前扣除的工资政策主要有四种形式，分别是限额计税工资政策、据实扣除工资政策、事业单位和社会团体工资政策和工效挂钩工资政策。非工效挂钩企业主要是指分别实行限额计税工资政策、据实扣除工资政策、事业单位和社会团体工资政策的纳税人；工效挂钩企业主要是指执行工效挂钩工资政策的纳税人。

本附表填报企业按规定计入当期生产成本、制造费用、销售（营业）费用、管理费用和在建工程的工资薪金及三项费用金额，以及企业纳税申报时工资薪金及三项费用的调整额。由于工资政策不一致，导致填报口径不一致，所以具体填报说明分为非工效挂钩企业和工效挂钩企业两部分。

（一）非工效挂钩企业

1．第1列“应付工资”的1行至5行

(1)填报说明：分别反映“应付工资”的贷方提取数，分配到“生产成本”、“制造费用”、“销售（营业）费用”、“管理费用”、和“在建工程”的工资薪金。

(2)数据来源：来源于纳税人会计核算的“应付工资”科目的贷方提取数。其中，从“生产成本”中提取的计入第1行，从“制造费用”中提取的计入第2行，从“销售（营业）费用”中提取的计入第3行，从“管理费用”中提取的计入第4行，从“在建工程”中提取的计入第5行。

(3)有关税收政策：

根据财政部、国家税务总局《关于企业补贴收入征税等问题的通知》（财税字[1995] 081

号）规定：企业的一切工资性支出，包括企业列入管理费的各项补助等，在确定计税工资和挂钩工资时，应全部计入工资总额

根据国家税务总局《关于促进企业技术进步有关税收问题的补充通知》（国税发[1996] 152号）规定：企业研究机构人员的工资，计入管理费用，在年终计算应纳税所得额时，按计税工资予以纳税调整。

2．第3列“职工福利费”的1行至5行

(1)填报说明：分别反映“职工福利费”的贷方提取数，分配到“生产成本”、“制造费用”、“销售（营业）费用”、“管理费用”和“在建工程”的工资薪金。

(2)数据来源：来源于纳税人会计核算的“职工福利费”科目的贷方提取数。其中，从“生产成本”中提取的计入第1行，从“制造费用”中提取的计入第2行，从“销售（营业）费用”中提取的计入第3行，从“管理费用”中提取的计入第4行，从“在建工程”中提取的计入第5行。

3．第4行的2??4列“职工工会经费和职工教育经费”

(1)填报说明：分别反映全部计入管理费用的“职工工会经费和职工教育经费”。

(2)注意事项：按照现行会计制度规定，纳税人在会计核算时计提“职工教育经费和职工工会经费”全部计入管理费用，而不需要与“工资”和“职工福利费”一样，按其人员岗位进行分别归集。所以，除“管理费用”一行外，其余各行均不需要纳税人填写。

4．第6行的1-4列分别反映“应付工资”的贷方发生额（提取数），和在成本费用中计提的三项经费。

纳税人也可根据本表计算所得填报，第6行各列1行＋2行＋…＋5行。

5．第7行“实际发放数”

(1)第1列，填报纳税人会计核算中“应付工资”科目的借方发生额，即纳税人当年实际发放的工资薪金。一般情况下，纳税人当年计提的工资都在当年实际发放，所以，第7行1列＝第6行1列，即实际发放的工资额等于计提的工资额，“应付工资”科目年终无余额。特殊情况下，如纳税人由于资金紧张等原因，当年计提的工资都在当年没有全部实际发放，“应付工资”科目贷方出现余额，实质为纳税人欠职工工资；以后年度，纳税人补发以前年度欠职工工资，本期计提的工资额就会小于实际发放额，但影响纳税人当期会计利润核算和企业所得税应纳税所得额核算，仍是当期“应付工资”科目的贷方发生额。

(2)第2列至4列，分别填报纳税人实际计提的三项经费。由于纳税人会计利润核算和企业所得税应纳税所得额核算，都不考虑其三项费用的实际使用情况，所以第7行2? 3? 4列＝分别等于6行2? 3? 4列。

6．第8行“本期核准计税人数”

(1)填报说明：本行只有实行限额计税工资政策的纳税人才需填报，本期核准计税人数不包括应由职工福利费、工会经费支付的福利、工会部门人员，以及己领取养老金、失业救济金的离退休、下岗待业人员等。

(2)数据来源：来源于纳税人按照核准计税人数的范围和标准计算的年平均人数。具体计算方法是：将每月工资表中按照核准计税人数的范围和标准确定每月的人数，年底进行加总后除以12为“本期核准计税人数”，由于人数只能为整数，如果除完的结果为小数，建议不考虑小数“四舍五入”，一律向前进为整数。
3)有关税收政策：根据《国家税务总局关于印发（企业所得税税前扣除办法）的通知》（国税发〔2000108先号）规定：在本企业任职或与其有雇佣关系的员工包括固定职工、合同工、临时工，但下列情况除外：

应从提取的职工福利费中列支的医务室、职工浴室、理发室、幼儿园、托儿所人员；

己领取养老保险金、失业救济金的离退休职工、下岗职工、待岗职工：

己出售的住房或租金收入计入住房周转金的出租房的管理服务人员。

(4)操作实例：

例如：某企业2005年度实行限额计税工资政策，有正式职工10人，每人均工作12个月，5至7月因工作需要临时雇工4人，9至12月因工作需要临时雇工4人，该企业2005年度的本期核准计税人数＝（10×12 4×3 4×4) ÷12=13人。

7．第9行第1列“工资薪金的本期税前扣除限额”

(1)实行据实扣除工资政策的纳税人，本期税前扣除限额=第7行第1列。这部分纳税人主要是经政府有关部门批准的软件和集成电路生产企业。

(2)实行事业单位和社会团体工资政策的纳税人。

根据《财政部国家税务总局关于事业单位工资所得税前扣除问题的通知》（事税字〔1998]018号）规定：事业单位凡执行国务院规定的事业单位工作人员工资制度的，应严格按照规定的工资标准在税前进行扣除。凡不符合规定的工资列支，在计算缴纳企业所得税时，应作相应的纳税调整。所以，当事业单位实发工资总额小于国务院规定的事业单位工作人员工资制度确定的工资总额，则实发工资总额为本期税前扣除限额；当事业单位实发工资总额大于国务院规定的事业单位工作人员工资制度确定的工资总额，则国务院规定的事业单位工作人员工资制度确定的工资总额，是企业所得税政策中工资薪金的本期税前扣除限额。

(3)实行限额计税工资政策的纳税人。

当第7行1列小于第8行×计税工资标准时，即本期纳税人实际发放的工资总额小于企业所得税税前扣除限额计税标准，本期税前扣除限额为实际发放的工资总额，该数据来源于第7行1列；当第7行1列大于第8行×计税工资标准，即本期纳税人实际发放的工资总额在于企业所得税税前扣除限额计税标准，本期税前扣除限额为纳税人企业所得税税前扣除限额计税标准，该数据来源于第8行×计税工资标准。

有关税收政策：

A．根据《 人民共和国企业所得税暂行条例》（国务院令〔[1993]137号）规定：纳税人支付给职工的工资，按照计税工资扣除。计税工资的具体标准，在财政部规定的范围内，由省、自治区、直辖市人民政府规定，报财政部备案。

B．根据国家税务总局《关于印发（企业所得税税前扣除办法）的通知》（国税发[2000]084号）规定：除另有规定外，工资薪金支出实行计税工资扣除办法，计税工资扣除标准按财政

部、国家税务总局的规定执行。

C．根据财政部、国家税务总局《关于调整计税工资扣除限额等有关问题的通知》（财税字[1999] 258号）规定：近年来我国经济发展和职工工资增长的实际情况，决定将财政部、国家税务总局《关于调整讨税工资扣除限额的通知》（财税字[1996]43号）所规定计税工资的人均月扣除限额由550元调整为800元。具体扣除标准可由各省、自治区、直辖市人民政府根据当地不同行业情况，在上述限额内确定，并报财政部和国家税务总局备案。个别地区（省级）确需高于该限额的，应在不高于20％的幅度内报财政部和国家税务总局审定。本通知下发前，经财政部审定已实施上浮20％的地区，执行本通知规定以后，是否可在本通知规定的计税工资人均扣除限额的基础上再上浮20%，由各地省级人民政府自行确定，并报财政部和国家税务总局备案

D．根据财政部、国家税务总局《关于落实振兴东北老工业基地企业所得税优惠政策的通知》（财税[2004] 153号）提高计税工资税前扣除标准：东北地区企业的计税工资税前扣除标准提高到每月人均1 200元，具体扣除标准由省级人民政府根据当地平均工资水平，在不超过上述限额内确定。企业在省级人民政府确定的标准以内实际发放的工资可以在税前扣除。上述“东北地区”是指辽宁省（含大连市）、吉林省和黑龙江省。

操作实例：

某企业2005年度实行限额计税工资政策，当地限额计税工资标准为人均每月800元，本期核准计税人数为100人，全年共计提工资总额为120万元，实际发放110万元。由于企业所得税税前扣除限额计税标准＝100×12×800=96万元，小于实际发放110万元，则工资薪金的本期税前扣除限额为96万元。

同例，如果该纳税人当年实际发放工资90万元。由于，企业所得税税前扣除限额计税标准=100×12×800=96万元，大于实际发放90万元，则工资薪金的本期税前扣除限额为90万元。

8.第9行2? 3? 4列

（1）数据来源：来源于本表计算所得。其中，第9行“本期税前扣除限额”第2列“福利费”＝第9行第1列×14%；第3列“教育经费”＝第9行第1列×1.5%（或2.5%)；第4列“工会经费”＝第6行第1列× 2%，当工会经费没有专用缴款收据时，应作其他纳税调增处理，软件企业按实际发生数填报。

(2）有关政策：

根据《 人民共和国企业所得税暂行条例》（国务院令〔1993]137号）规定：纳税人的职工工会经费、职工福利费、职工教育经费，分别按照计税工资总额的2%、 14%、1.5％计算扣除。

根据国家税务总局《关于工会经费税前扣除问题的通知》（国税函[2000]678号）规定，建立工会组织的企业、事业单位、社会团体，按每月全部职工工资总额的2％向工会拨交的经费，凭工会组织开具的《工会经费拨缴款专用收据》（票据式样见附件）在税前扣除。凡不能出具《工会经费拨缴款专用收据》的，其提取的职工工会经费不得在企业所得税前扣除。

根据《国家税务总局关于 移动通信集团公司有关所得税问题的通知》（国税函[2003]

847号）的规定：考虑到电信行业的激烈竞争，要求从业人员素质较高，需要不断加大职工的培训等实际情况，按照国发[2002] 16号文件规定精神，同意中移动职工教育经费按照计税工资总额的2.5％的标准在企业所得税前扣除。

9．第10行“本期纳税调增额”

(1)填报说明：本行主要计算本期工资和三项费用的纳税调增情况

(2）数据来源：来源于本表计算所得。其中，第1列＝第1列6行一第1列9行。第2列＝第2列6行一第2列9行。第3列＝第3列6行一第3列9行。第4列＝第4列6行一第4列9行。

（二）工效挂钩企业

1．第1列“应付工资”的1行至5行

(1)填报说明：分别反映“应付工资”的贷方提取数，分配到“生产成本”、“制造费用”、“销售（营业）费用”、“管理费用”、和“在建工程”的工资薪金

(2)数据来源：来源于纳税人会计核算的“应付工资”科目的贷方提取数。其中，从“生产成本”中提取的计入第1行，从“制造费用”中提取的计入第2行，从“销售（营业）费用”中提取的计入第3行，从“管理费用”中提取的计入第4行，从“在建工程”中提取的计入第5行。

(3）有关税收政策：

根据财政部、国家税务总局《关于企业补贴收入征税等问题的通知》（财税字「1995] 081

号）规定：企业的一切工资性支出，包括企业列入管理费的各项补助等，在确定计税工资和挂钩工资时，应全部计入工资总额。

根据国家税务总局《关于促进企业技术进步有关税收问题的补充通知》（国税发[1996] 152号）规定：企业研究机构人员的工资，计入管理费用，在年终计算应纳税所得额时，按计税工资予以纳税调整。

2、第3列“职工福利费”的1行至5行

(1)填报说明：分别反映“职工福利费”的贷方提取数，分配到“生产成本”、“制造费用”、“销售（营业）费用”、“管理费用”、和“在建工程”的工资薪金。

(2)数据来源：来源于纳税人会计核算的“职工福利费”科目的贷方提取数。其中，从“生产成本”中提取的计入第1行，从“制造费用”中提取的计入第2行，从“销售（营业）费用”中提取的计入第3行，从“管理费用”中提取的计入第4行，从“在建工程”中提取的计入第5行。

3．第4行的2? 4列“职工工会经费和职工教育经费”

(1)填报说明：分别反映全部计入管理费用的“职工教育经费和职工工会经费”。

(2)注意事项：按照现行会计制度规定，纳税人在会计核算时计提“职工教育经费和职工工会经费”全部计入管理费用，而不需要与“工资”和“职工福利费”一样，按其人员岗位进行分别归集。所以，除“管理费用”一行外，其余各行均不需要纳税人填写。

4．第6行“合计”

第6行的1-4列分别反映“应付工资”的贷方发生额（提取数），和在成本费用中计提的三项经费。纳税人也可根据本表计算所得填报，第6行各列等于各列1行＋2行＋ } }5行。

特别需要注意的是：当其计入成本费用的工资超出有权部门批准的工效挂钩方案中的工资总额时，第6行第1列只能填写有权部门核定的工资总额。

操作实例：

例如，某企业经劳动、税务部门批准的工资总额（工资基数＋效益工资）为100万元，企业当年实际在成本费用中列支的工资薪金130万元，第6行第1列只能填写100万元。

5．第7行“实际发放数”

(1)第1列，一般情况填报纳税人会计核算中“应付工资”科目的借方发生额，即纳税人当年实际发放的工资薪金。

特殊情况是当其计入成本费用的工资超出有权部门批准的工效挂钩方案中的工资总额时，实际发放数如果大于核定的工资总额，第7行第1列=第6行第1列；实际发放数如果小于核定的工资总额，应据实填写纳税人会计核算中“应付工资”科目的借方发生额，即纳税人当年实际发放的工资薪金
第2列至4列，分别填报纳税人实际计提的三项经费。由于纳税人会计利润核算和企业所得税应纳税所得额核算，都不考虑其三项费用的实际使用情况，所以第7行2? 3? 4列＝分别等于6行2? 3? 4列。

6．第8行的第1列“动用结余数”：

(1)填报说明：填报纳税人当年实际发放的工资数（即第7行第1列），大于在成本费用中的计提数（即第6行第1列）的差额，并填入第10行1列。

(2)数据来源：来源于本表计算所得。第8行第1列=第7行第1列一第6行第1列=10行1列。

7．第9行“本期纳税调增数”

反映纳税人当期实发工资总额与计于成本费用工资总额的调整情况。填报当年实际发放的工资数，小于在成本费用中的计提数的差额，并增加“当年结余数”，填入第11行第1列。

操作实例：

某企业经劳动、税务部门批准的工资总额（工资基数＋效益工资）为100万元，企业当年实际在成本费用中列支的工资薪金130万元，全年实际发放工资110万元，其工资薪金的纳税调整额为30万元（130万－100万）；假定全年实际发放工资90万元，其工资薪金的纳税调整额为40万元（130万－90万），其中10万元（100万－90万）可以增加“当年结余数”。

8．第9行第2? 3? 4列

三项费用，即计提数第6行第1列大于实际发放数7行1列，为第6行第2? 3? 4列一第7行第2? 3? 4列，且不得小于0。

9．第10行第2? 3? 4列

三项费用应分别（第10行第1列×14% (1.5％或2.5%? 2%)）

10．第12行第1列“以前年度结余数”：填报本表上年（第14行）的累计结余数。

11．第14行第1列“本期累计结余数”金额等于第11 12一13行的余额。