免抵退政策中的“抵税”的对应出口货物的进项税额如何确定？

生产企业出口货物“免、抵、退”税的会计核算，是涉税会计处理中比较复杂的问题。因此，财务人员除了认真学习和研究生产企业出口货物退（免）税的政策规定外，还要重点理解和把握其退（免）税的计算，包括免抵退税的计算公式，免抵退税的计税依据（出口货物销售收入的记账时间、出口货物销售收入的入账依据、记账汇率的确认）以及生产企业免抵退税的会计处理。在计算当期应退税额时，主要是比较当期期末留抵税额与当期免抵退税额，取其小者。笔者认为，运用好“免、抵、退”税方法的关键是对基本步骤、思路要清晰。现对其步骤作以分析，供大家参考。基本步骤可分五步：
第一步 “剔”按征退税率差计算当期不得抵扣的税额；
第二步 “抵”计算当期应纳税额；
第三步 计算当期免抵退税额；
第四步 “比”确定当期应退税额；
第五步 “挤”挤兑出当期免抵税额。如果有免税进口料件，还要在第一步和第三步中计算各自的抵减税额。若能按照上述步骤进行操作，将有助于各位同行对“免、抵、退”税的会计核算工作。
【案例一】
某企业为增值税一般纳税人，生产的产品除内销外，部分出口到美国。2005年3月份的有关资料如下：
1、上期留抵税额20000元
2、购进原材料取得增值税专用发票注明的价款700000元，税款119000元，款项已支付，该进项发票已认证通过。
3、内销产品一批，含税收入为585000元，款项已收到。
4、报关出口产品一批离岸价为50000美元（外汇牌价为1：8.3），单证齐全。
5、出口货物征税率17%，退税率13%。
【免抵退税的会计核算如下】
⒈购进原材料
借：物资采购 700000
应交税金——应交增值税（进项税额）
119000
贷：银行存款 819000
入库
借：原材料 700000
贷：物资采购 700000
⒉内销货物
借：银行存款 585000
贷：产品销售收入 500000
应交税金——应交增值税（销项税额）
85000
⒊出口货物
实行“免、抵、退”税的生产企业，出口货物销售收入不计征销项税额。离岸价折合人民币415000元（50000*8.3）
借：应收外汇账款 415000
贷：出口产品销售收入 415000
⒋计算出口货物不得抵扣的税额（进项税额）
当期不得抵扣的进项税额＝出口货物离岸价*外汇人民币牌价*（出口货物征税率-出口货物退税率）＝50000*8.3*（17％-13％）＝16600（元）
转征退税率差计入出口货物销售成本
借：出口产品销售成本 16600
贷：应交税金——应交增值税（进项税额转出）
16600
⒌计算当期应纳税额
当期应纳税额＝内销货物销项税额-（当期全部进项税额-当期不予抵扣税额）-上期留抵税额＝85000-（119000-16600）-20000＝-37400（当期留抵税额）
⒍计算当期应退税额和免抵税额
当期免抵退税额＝出口货物离岸价*外汇人民币牌价*出口货物退税率＝50000*8.3*13％＝53950（元）
当期期末留抵税额＜当期免抵退税额时，
则：
当期应退税额=当期期末留抵税额=37400元
当期免抵税额=当期免抵退税额-当期应退税额
=53950-37400=16550元
借：应收出口退税——增值税退税 37400
应交税金——应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额 ） 16550
贷：应交税金——应交增值税（出口退税）
53950
⒎计算城建税及教育费附加
根据《财政部、国家税务总局关于生产企业出口货物实行免抵退办法后有关城市建设维护税教育附加政策的通知》（财税[2005]25号）规定，自2005年1月1日起，将国家税务局正式审核批准的当期免抵的增值税税额应纳入城建税和教育费附加的计征范围，分别按规定的税（费）率，征收城市维护建设税和教育费附加。因此，提醒纳税人对抵免的增值税额还应该计算城建税及教育费附加。
城建税=免抵税额*7%=16550*7%=1158.50（元）
教育费附加=免抵税额*3%=16550*3%=496.50（元）
借：产品销售税金及附加 1655.00
贷：应交税金——应交城建税 1158.50
其他应交款——教育费附加 496.50

生产企业出口货物“免、抵、退”税的会计核算，是涉税会计处理中比较复杂的问题。因此，财务人员除了认真学习和研究生产企业出口货物退（免）税的政策规定外，还要重点理解和把握其退（免）税的计算，包括免抵退税的计算公式，免抵退税的计税依据（出口货物销售收入的记账时间、出口货物销售收入的入账依据、记账汇率的确认）以及生产企业免抵退税的会计处理。在计算当期应退税额时，主要是比较当期期末留抵税额与当期免抵退税额，取其小者。笔者认为，运用好“免、抵、退”税方法的关键是对基本步骤、思路要清晰。现对其步骤作以分析，供大家参考。基本步骤可分五步：
　　第一步 “剔”按征退税率差计算当期不得抵扣的税额；
　　第二步 “抵”计算当期应纳税额；
　　第三步 计算当期免抵退税额；
　　第四步 “比”确定当期应退税额；
　　第五步 “挤”挤兑出当期免抵税额。如果有免税进口料件，还要在第一步和第三步中计算各自的抵减税额。若能按照上述步骤进行操作，将有助于各位同行对“免、抵、退”税的会计核算工作。
　　【案例一】
　　某企业为增值税一般纳税人，生产的产品除内销外，部分出口到美国。2005年3月份的有关资料如下：
　　1、上期留抵税额20000元
　　2、购进原材料取得增值税专用发票注明的价款700000元，税款119000元，款项已支付，该进项发票已认证通过。
　　3、内销产品一批，含税收入为585000元，款项已收到。
　　4、报关出口产品一批离岸价为50000美元（外汇牌价为1：8.3），单证齐全。
　　5、出口货物征税率17%，退税率13%。
　　【免抵退税的会计核算如下】
　　⒈购进原材料
　　借：物资采购 700000
　　应交税金——应交增值税（进项税额）
　　119000
　　贷：银行存款 819000
　　入库
　　借：原材料 700000
　　贷：物资采购 700000
　　⒉内销货物
　　借：银行存款 585000
　　贷：产品销售收入 500000
　　应交税金——应交增值税（销项税额）
　　85000
　　⒊出口货物
　　实行“免、抵、退”税的生产企业，出口货物销售收入不计征销项税额。离岸价折合人民币415000元（50000*8.3）
　　借：应收外汇账款 415000
　　贷：出口产品销售收入 415000
　　⒋计算出口货物不得抵扣的税额（进项税额）
　　当期不得抵扣的进项税额＝出口货物离岸价*外汇人民币牌价*（出口货物征税率-出口货物退税率）＝50000*8.3*（17％-13％）＝16600（元）
　　转征退税率差计入出口货物销售成本
　　借：出口产品销售成本 16600
　　贷：应交税金——应交增值税（进项税额转出）
　　16600
　　⒌计算当期应纳税额
　　当期应纳税额＝内销货物销项税额-（当期全部进项税额-当期不予抵扣税额）-上期留抵税额＝85000-（119000-16600）-20000＝-37400（当期留抵税额）
　　⒍计算当期应退税额和免抵税额
　　当期免抵退税额＝出口货物离岸价*外汇人民币牌价*出口货物退税率＝50000*8.3*13％＝53950（元）
　　当期期末留抵税额＜当期免抵退税额时，
　　则：
　　当期应退税额=当期期末留抵税额=37400元
　　当期免抵税额=当期免抵退税额-当期应退税额
　　=53950-37400=16550元
　　借：应收出口退税——增值税退税 37400
　　应交税金——应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额 ） 16550
　　贷：应交税金——应交增值税（出口退税）
　　53950
　　⒎计算城建税及教育费附加
　　根据《财政部、国家税务总局关于生产企业出口货物实行免抵退办法后有关城市建设维护税教育附加政策的通知》（财税[2005]25号）规定，自2005年1月1日起，将国家税务局正式审核批准的当期免抵的增值税税额应纳入城建税和教育费附加的计征范围，分别按规定的税（费）率，征收城市维护建设税和教育费附加。因此，提醒纳税人对抵免的增值税额还应该计算城建税及教育费附加。
　　城建税=免抵税额*7%=16550*7%=1158.50（元）
　　教育费附加=免抵税额*3%=16550*3%=496.50（元）
　　借：产品销售税金及附加 1655.00
　　贷：应交税金——应交城建税 1158.50
　　其他应交款——教育费附加 496.50