税务行政处罚追溯时应该如何确定

税务行政处罚追溯时应该如何确定
　　广义的税务行政管理是指根据国家法律而设立的税务行政机关执行国家税收法律、政策，依法管理税收行政事务的行为。其管理内容涵盖了税务机关行使税收征管权和税收执法权的具有法律效力的所有行政行为，包括对纳税人的税务管理和对税务机关内设机构和税务工作人员及其工作质量的行政管理。

　　狭义的税务行政管理是相对于税收业务管理而言，仅指税务机关为保障税收职能正常运转而开展的行政管理活动。其管理内容包括各级税务机关行政、人事、财务、资产及内部后勤保障管理等，即税务机关对内设机构和税务工作人员及其工作质量的管理。管理主体主要指各级税务机关内设的办公室、法规处、人事处、财务处、监察室及具有部分行政管理职能的直属事业单位，包括信息中心、服务中心、培训中心等。
　　税务行政处罚是税务行政处罚主体对相对人违反税收征管秩序行为所实施的处罚，具有明显的强制性和制裁性。行政处罚一旦被滥用，对税务行政相对人合法权益将构成直接损害。因此，纳税人也应该关注税务行政处罚的相关知识。
　　 对税务行政处罚追溯时效的理解误区
　　我国《行政处罚法》第二十九条规定：“违法行为在2年内未被发现的，不再给予行政处罚。法律另有规定的除外。前款规定的期限，从违法行为发生之日起计算;违法行为有连续或者继续状态的，从行为终了之日起计算。”而《税收征管法》第八十六条规定：“违反税收法律、行政法规应当给予行政处罚的行为，在5年内未被发现的，不再给予行政处罚。”据此，有人认为只要存在税收违法行为，处罚追溯时效都适用5年的规定。其实，这存在理解的误区。
　　例如：2010年7月，某地税局稽查局对A公司以往年度履行纳税义务的情况进行税收检查，发现该公司2007年5月采取使用虚假的发票列支成本的手段偷逃税款5万元。某地税局稽查局作出了补征税款、加收滞纳金的处理决定，并对偷税行为进行了1倍罚款，对未按照规定取得发票的行为按照《发票管理办法》的规定处1000元罚款。税务机关对A公司的处罚合法吗?
　　按照《税收征管法》第八十六条规定，对偷税行为进行处罚，是在法定追溯时效之内的，可以进行处罚，但对发票违法行为的处罚，笔者认为已经超出了法定追溯时效。其理由是，《税收征管法》第八十六条对于处罚追溯期的规定，只针对“违反税收法律、行政法规”的行为，而《发票管理办法》是以财政部令形式颁布的部门规章，不属于税收法律、行政法规，其法律级次低于法律和行政法规，因此不应适用《税收征管法》第八十六条规定的追溯期限，而应适用《行政处罚法》2年内追溯时效之规定。上述案例中由于发票违法行为已超过了2年的追溯时限，因此不应进行处罚。
　　按照上述理由，在实际执法过程中，凡不属于法律、行政法规设定的税收行政处罚，均应适用《行政处罚法》规定的`2年追溯时效，具体包括《发票管理办法》、以总局令形式颁布的部门规章以及其他非法律、行政法规设定的税收行政处罚事项。
　　 对违法行为有连续状态的理解误区
　　《行政处罚法》第二十九条对违法行为有连续或者继续状态的追溯时效规定，从行为终了之日起计算。根据对行政处罚法的释义，所谓继续违法行为，是指同一违法当事人在一定时间内所实施的处于继续状态的违法行为，比如纳税人从办理税务登记起就一直不进行纳税申报的行为，是一种继续违法行为。对这种违法行为从行为终了之日起计算处罚追溯期，比较好理解。但同一违法当事人在一定时间连续两次或两次以上实施性质相同的违法行为，即违法行为处于连续状态的，应该如何处理呢?
　　在实际工作中，如果违法行为处于连续状态的，有的人认为，应当按照纳税人采取的违法手段来划分涉税违法行为，再确定涉税违法行为的发生之日与终了之日，进而确定税务行政处罚追溯起始期。如上例中A公司2008年又采取经税务机关通知申报而拒不申报的手段偷逃税款，那么2008年的偷税是另一种违法行为，不是2007年偷税的连续，应分别计算2007年和2008年偷税的追溯期限。这种理解是错误的。
　　笔者认为，按照《行政处罚法》的释义，界定违法行为是否处于连续状态，应当根据纳税人的违法目的、违法性质、是否触犯同一个法条等情况进行判断。虽然纳税人实施的涉税违法行为、违法手段可能不同，经历的时间长短不同，如果实质上违法目的同一，且性质相同，触犯同一个法条，那只是一个违法行为，就只能适用一次行政处罚，其追究时效应当从违法行为终了之日起计算。
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