为什么税收滞纳金可以超过税款本金

2012年1月1日起实施的《 人民共和国行政强制法》（ 人民共和国主席令第四十九号，以下简称《行政强制法》）第四十五条对加处罚款或滞纳金的最高金额作出了限制性的规定，即加处罚款或滞纳金数额均不得超出金钱给付义务的数额。这里需要认识到，行政强制法此条款所说的是“加处”罚款并不同于对一般税收违法行为的“处以”罚款。“加处”罚款是在税务机关作出行政处罚决定后，当事人逾期不履行行政处罚决定的情况下，对不缴罚款的再处罚，对应的基数是罚款额。

《行政强制法》所说的是“滞纳金”也不同于未按规定缴纳税款而征收的税收滞纳金。根据《 人民共和国税收征收管理法》（ 人民共和国主席令第49号，以下简称《税收征管法》）第三十二条的规定，纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。税法有关滞纳金的规定在一些情形下并不属于行政强制法中的行政强制执行措施，比如未按期缴纳税款加收的滞纳金，是纳税人对占用国家税款造成国家损失作出的补偿，这种情况下，税收滞纳金的性质不是执行罚，而是税款孳息。根据《税务行政复议规则》（国家税务总局令第21号）第十四条的规定，征收税款和滞纳金属于征税行为，罚款属于行政处罚行为。《税收征管法》及其实施细则规定，因征税行为引起的纳税争议，需要先申请行政复议方可向法院起诉，而行政处罚可以直接向法院起诉。《国家税务总局关于税收优先权包括滞纳金问题的批复》（国税函〔2008〕1084号）规定：按照《 人民共和国税收征收管理法》的立法精神，税款滞纳金与罚款两者在征收和缴纳时顺序不同，税款滞纳金在征缴时视同税款管理，税收强制执行、出境清税、税款追征、复议前置条件等相关条款都明确规定滞纳金随税款同时缴纳。税收优先权等情形也适用这一法律精神，《税收征管法》第四十五条规定的税收优先权执行时包括税款及其滞纳金。该条规定：“税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。纳税人欠缴税款，同时又被行政机关决定处以罚款、没收违法所得的，税收优先于罚款、没收违法所得”。

从上述规定可以看出，税款滞纳金和罚款性质是不同的，税款滞纳金不属于行政处罚，虽然税款滞纳金有时会因税收违法行为的存在而产生，但被征收税款滞纳金不一定就存在税收违法行为。如果税务机关作出查补税款等处理决定后，当事人逾期不缴纳相关税款和滞纳金，税务机关为督促其尽快履行缴纳义务，在原先查补税款和滞纳金的基础上再加收滞纳金，才是行政强制法规定的“加收滞纳金”的本义，才适用行政强制法第四十五条有关加处滞纳金上限的规定。税款滞纳金不属于《行政强制法》中规定的“滞纳金”，不受“不得超出金钱给付义务的数额”规定的限制。

税收滞纳金的加收，按照征管法执行，不适用行政强制法，不存在是否能超出税款本金的问题。如滞纳金加收数据超过本金，按征管法的规定进行加收。
根据《 人民共和国税收征收管理法》（ 人民共和国主席令第49号）第三十二条的规定：“纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。”
另根据《 人民共和国行政强制法》（ 人民共和国主席令〔2011〕49号）第四十五条规定：“……加处罚款或者滞纳金的数额不得超出金钱给付义务的数额。”
注：这里指的行政加罚和滞纳金，不包括税收滞纳金。